193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 67/I hükmü incelendiği vakit serbest meslek erbabı olarak avukatların hasılatının ne olacağı sorusu cevap bulmaktadır. Buna göre; bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler hasılatı oluşturur.
Anlaşılacağı üzere kanun, avukatlık gelirinin mutlak suretle para olması şartını aramamakta, ayni ödeme yöntemini yahut değeri para ile ölçülebilen menfaatleri de gelir olarak kabul etmektedir.
Nitekim Avukatlık Kanunu’nda da “Avukatlık sözleşmesinin belli bir hukukî yardımı ve meblâğı yahut değeri kapsaması gerekir.” düzenlemesine yer verilmiştir ki meblağ/para yanında “değer” de denilerek diğer tür hasılatlara da cevaz verilmiştir (AvK m.163/I,c.2).
Yine Avukatlık Kanunu’nda avukatlık ücretinin tanımı yapılırken “Avukatlık ücreti, avukatın hukukî yardımının karşılığı olan meblâğı veya değeri ifade eder” denilerek para dışındaki maddi unsurların elde etme şekillerine de cevaz verilmiştir (AvK m.164/I).
Avukatlık meslek faaliyeti kapsamında hasılat konu başlığı açısından dikkate alınması gereken ve yazımızın konusunu oluşturan husus ise yapılan hizmetin karşılığı olarak ortaya çıkan giderlerin müvekkilden tahsili durumunda nasıl bir yol izlenmesi gerektiğidir. Gelir Vergisi Kanunu’nun 67. maddesi bu soruya cevap vermektedir.
GVK m.67/IV uyarınca; “Vergi, resim, harç, keşif, şahitlik, bilirkişilik ve ekspertiz gibi hususlara harcanmak üzere müşteri veya müvekkilden alınan ve tamamen bu hususlara sarf edilen para ve ayınlar kazanç sayılmaz.”
Hükümden de anlaşılacağı üzere, münhasıran verilen hizmetin karşılığı olarak ödenmesi icap eden birtakım bedellerin vekil sıfatıyla müvekkilden tahsil edilip ilgili yerlere yatırılması durumunda (dava harcı, gider avansı, keşif ücreti gibi) bu bedeller hasılat olarak değerlendirilmez ve böylelikle vergi matrahına da dâhil edilmez.
Ancak aynı maddenin ikinci fıkrasına bakıldığı zaman farklı bir yaklaşım ortaya konulduğunu görüyoruz. Bu anlamda, masraf adı altında müvekkilden tahsil edilen her türlü hasılatın bu kapsamda değerlendirilmesi olanaklı değildir. Kanun bu anlamda “Müşteri veya müvekkilinden, serbest meslek faaliyeti ile ilgili olmak üzere para ve ayın şeklinde alınan gider karşılıkları kazanca ilave edilir.” diyerek bu ayrıma dikkat çekmiştir (GVK m.67/II).
Avukatlık meslek faaliyeti açısından konuyu ele alacak olursak gider karşılığının, mahkeme veznesi ve/veya kamu kurumlarına, verilen hizmet karşılığı olarak ödenmesi icap eden ve mevzuat ile belirlenmiş bedeller dışında masraf adı altında alınan her türlü hasılat olduğunu ifade edebiliriz. Bu anlamda yol ücreti, konaklama gideri, yemek bedeli gibi bedeller, müvekkile verilen hizmetin karşılığı olarak harcansa dahi hasılat olarak kabul edilmekle gelir vergisi matrahına ilave edilmek durumundadır.
Nitekim Afyonkarahisar Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğü’nün 22/07/2011 tarih ve B.07.4.DEF.0.03.10.00-193-845-26 sayılı özelgesi de aynı yaklaşımı ortaya koymaktadır. Söz konusu özelgeye göre; “…Müvekkili olduğunuz kişilerden, vekâlet ücreti dışında yaptığınız masraflar için alınan paraların (yol gideri dâhil) hasılat olarak dikkate alınması, serbest meslek makbuzu düzenlenerek belgelendirilmesi ve alınan bedel üzerinden GVK’nun 94. maddesi uyarınca %20 gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekir…”
Örneğin; İzmir’de avukatlık yapan A, müvekkili B’nin Ankara’da görülecek tazminat davası için vekâlet ilişkisi kurmuş olsun. A ile B arasındaki anlaşmaya göre, mahkeme masrafları dışında Ankara’ya gidiş-dönüş yol masrafları, konaklama ücreti, bir öğün yemek ücreti, şehir içi ulaşım ücreti (taksi parası) gibi harici masraflar da müvekkil B tarafından karşılanacaktır. Mahkeme masraflarının (harç, posta parası gibi) karşılığı olarak 1.000,00 TL ve diğer masrafların karşılığı olarak da yine 1.000,00 TL tahsil edildiğini varsayalım. Avukat A tarafından mahkeme masrafı olarak vezneye yatırılan 1.000,00 TL tahsil edilmiş olsa da hasılat olarak kabul edilmez ve gelir vergisi matrahına dâhil edilmez. Zira bu tutar müvekkil adına mahkeme veznesine yatırılmaktadır. Ancak ikinci 1.000,00 TL gider karşılığı olduğu için gelir vergisi matrahına dâhildir ve serbest meslek makbuzu kesilerek vergilendirmeye tâbi tutulmalıdır. Gider karşılığı için hasılat elde eden avukat, serbest meslek makbuzu kesmesinin akabinde, gider karşılığı olarak elde ettiği geliri de ilgili yerlerde harcayıp kendi adına fatura ettirdikten sonra doğrudan gider olarak gösterebilir. Böylece gider karşılığı, yani diğer masraflar gelir-gider şeklinde nötrlenmiş olacaktır.
Buradaki sorun ise KDV’de ortaya çıkmaktadır. Zira; konaklama, yol gibi giderler için tahsil edilen bedeller üzerinden düzenlenecek serbest meslek makbuzunda genel olarak %18 KDV hesap edilmekle birlikte, yapılan harcamalar (yemek gibi) ekseriyetle %8 KDV’ye tâbidir. Bu anlamda ödenen KDV daha yüksek olmakla birlikte, indirilecek KDV daha düşük olmaktadır.
Ancak masraf adı altında alınan dava harçları dışındaki yol-yemek gibi bedeller için harcanan ücretler için alınacak faturalar avukat tarafından kendi adına değil de müvekkil adına düzenletilir ve bu giderler kendi hesaplarına yansıtılmazsa, bu bedeller için makbuz kesilmesine gerek yoktur. Zira bu durumda tahsil edilen bedeller hasılat olarak kabul edilmeyecektir. Böylelikle KDV yükü altına da girilmeyecektir.
Ancak özellikle “yargılama giderleri ve harici masraflar dâhil” şeklindeki avukatlık hizmet sözleşmelerinde, kanundan kaynaklanan ödemeler düşüldükten sonra kalan tüm tutar üzerinden makbuz düzenlenmesi gerektiği unutulmamalıdır. Aksi hâlde vergi incelemesi geçirilmesi durumunda, işbu bedeller, re’sen tarhiyata konu edilebilir ve kayıt dışı hasılat olarak değerlendirilmekle ayrıca vergi ziyaı cezası da kesilebilir.
06 Temmuz 2020 –Av. Oğuzhan ASLAN
